Vergi dairelerinin, beyanların düzeltilmesine yönelik müeyyideli yazıları üzerine, ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannameleri üzerinden yapılan vergi tarhiyatlarına ve cezalara karşı açılan davaların esası incelenmeden reddedilmeleri iddia ve itirazların etkin bir biçimde sunulamaması sonucuna yol açtığı, mülkiyet hakkının ihlaline neden olduğu Anayasa Mahkemesi’nin, 27/02/2019 tarih ve B.No:2015/15100 sayılı kararı ile de anlaşılmaktadır.
Ancak idarenin müeyyideli yazısı olmaksızın süresinden sonra kendiliğinden ihtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine yapılan tahakkuklara karşı açılan davalar ise bu kapsamda bulunmamaktadır.
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 2019/287
Karar No: 2019/455
TEMYİZ EDEN (DAVALI) :
VEKİLİ:
KARŞI TARAF (DAVACI) :
VEKİLİ:
İSTEMİN KONUSU: İstanbul 5. Vergi Mahkemesinin, 20/09/2018 tarih ve
E:2018/1512, K:2018/2461 sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davalı idare tarafından sözlü olarak uyarıldığı iddiasıyla davacı tarafından bir kısım mükelleflerden alınan faturalarda yer alan katma değer vergilerinin indirimlerinden çıkarılması suretiyle ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannameleri üzerine 2013 yılının Eylül ila Aralık dönemleri için tahakkuk eden katma değer vergileri, damga vergileri ve hesaplanan gecikme faizleri ile %50 oranında kesilen vergi ziyaı cezaları davaya konu yapılmıştır.
Mahkemenin ilk
kararının özeti: İstanbul 5. Vergi Mahkemesinin, 19/10/2015 tarih ve
E:2015/1304, K:2015/2344 sayılı kararında aşağıdaki hukuksal nedenler ve
gerekçeye yer verilmiştir:
Türk vergi sistemi beyan esasına dayanmakta olup yükümlüler tarafından yapılan beyanın doğru olmadığının, yapılacak vergi incelemesi ile her türlü araştırma ve inceleme yapılarak somut verilerle ortaya konulması zorunludur. Bu halde yapılacak vergi incelemesi sonucu beyanın aksinin somut tespitlerle ortaya konulması halinde yükümlüler hakkında idarece işlem yapılacağı açıktır.
Olayda, davacı tarafından beyanname verilmesinden sonra idarece mükellefe düzeltme beyannamesi vermesi hususunda baskı yapılması nedeniyle, davacının ikinci bir beyanname vermeye zorlanması, dava konusu tahakkukların ve kesilen cezaların bu zorlama sonucu verilen beyanlara dayanması söz konusudur. İdarenin mükellefleri ikinci bir beyanda bulunmaya zorlama hak ve yetkisi bulunmamaktadır.
Faturanın sahte olduğu iddia ediliyor ise idarece vergi incelemesi suretiyle her türlü araştırma ve inceleme yapılarak somut verilerle belgenin sahteliğinin ortaya konulması gerekir.
Mükellef tarafından indirim konusu yapılan vergilerin doğruluğunun mükellef nezdinde yapılmış bir vergi incelemesi sonucu somut verilerle ortaya konulmamış olması karşısında yapılan dava konusu vergi tahakkuklarında, hesaplanan faizlerde ve kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Vergi mahkemesi bu gerekçeyle tahakkuk eden vergileri, hesaplanan gecikme faizlerini ve kesilen vergi ziyaı cezalarını kaldırmıştır.
Daire kararının özeti: Davalı idarenin temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin, 29/12/2017 tarih ve E:2016/8444, K:2017/10852 sayılı kararında aşağıdaki hukuksal nedenler ve gerekçeye yer verilmiştir:
Beyanname verme süresi geçirildikten sonra, faturaları kayıtlara intikal ettirilen firmalar hakkındaki olumsuz tespitler nedeniyle söz konusu faturalar kayıtlardan çıkarılarak ilgili dönemlere ait katma değer vergisi düzeltme beyannamelerine konulan ihtirazi kaydın, süresinden sonra verilen beyanname üzerine tahakkuk eden vergiye dava açılmasına olanak sağlayan bir çekince olarak kabulüne olanak bulunmadığından, davacı adına tahakkuk ettirilen katma değer vergisi ve hesaplanan gecikme faizinin kaldırılması yolundaki Vergi Mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Davacı tarafından, katma değer vergisi beyannamelerinin yasal süresinden sonra verildiğinin tartışmasız olduğu olayda, verginin süresinde tahakkuk ettirilmemesi nedeniyle vergi ziyaı cezası kesilmesi 213 sayılı Kanunun 341’inci maddesinin gereği olduğundan, Mahkemece yeniden verilecek kararda bu hususun ayrıca gözetileceği açıktır.
Danıştay Üçüncü Dairesi bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
Israr
kararının özeti: Mahkeme, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında
ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Düzeltme beyannamesinin mevzuatta belirtilen ve verilmesi zorunlu olan beyanname türlerinden olmadığı, ancak, mükelleflerin kanuni süresi içinde verdikleri beyannamelerinde gösterdikleri matrahlarını istedikleri zaman düzeltmelerine engel bulunmadığı, bu şekilde oluşan serbest iradeye ihtirazi kayıt konulmasının ise kendi içinde çelişki oluşturacağı, ayrıca davacıya düzeltme beyannamesi vermesi yönünde bir yazı gönderilmediği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ …’NIN DÜŞÜNCESİ: Vergi Mahkemesi kararının, Danıştay Üçüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı tarafından, bir kısım mükelleflerden alınan faturalarda yer alan katma değer vergilerinin indirimlerinden çıkarılması suretiyle ihtirazi kayıtla düzeltme beyannameleri verilmiştir.
Davacı, düzeltme beyannamesi vermesinin sebebini, “özel esaslara tabi olan mükellefler listesinde yer alan mükelleften mal ve hizmet alımında bulunduğunun tespit edildiği, söz konusu alımlar nedeniyle beyanlarını düzeltmesi veya işlemlerin gerçekliğini Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin “Özel Esaslar” başlıklı bölümünün “Haklarında Sahte Belge Kullanma Tespiti Bulunanlar” başlıklı kısmındaki açıklamalara göre ispat etmesi” yönünde davalı vergi dairesince sözlü olarak uyarılmış olması olarak açıklamaktadır.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 378/2. maddesinde, mükelleflerin beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamayacakları belirtilmiştir.
2577 sayılı
İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 27/4. maddesinde de, ihtirazi kayıtla verilen
beyannameler üzerine yapılan işlemler ile tahsilat işlemlerinden dolayı açılan
davaların, tahsil işlemini durdurmayacağı, bunlar hakkında yürütmenin
durdurulmasının istenebileceği kuralına yer verilmiştir.
İhtirazi kayıtla beyan, mükelleflerin gelirinin istisna ve muafiyet gibi nedenlerden dolayı vergiye tabi olup olmadığı konusunda şüpheye düştükleri matrahlar için başvurdukları bir yol olup, zamanında verilen vergi beyannamesine ihtirazi kayıt konulması ile beyannamede hesaplanan verginin tümü ya da bir kısmının tahakkuk ettirilmemesi istenmektedir. İhtirazi kaydın konusunu oluşturan nedenin tahakkuku yapan idare tarafından kabul edilmemesi halinde ise, beyanname üzerinden tarh edilen verginin ihtirazi kayıt konulan kısmının dava konusu edilebilmesi olanağı elde edilmektedir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Vergi dairelerinin, beyanların düzeltilmesine yönelik müeyyideli yazıları üzerine, ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannameleri üzerinden yapılan vergi tarhiyatlarına ve cezalara karşı açılan davaların esası incelenmeden reddedilmeleri nedeniyle mülkiyet hakkının ihlal edildiği iddiasıyla yapılan bireysel başvurular üzerine Anayasa Mahkemesi, 27/02/2019 tarih ve B.No:2015/15100 sayılı kararıyla; başvurucuların mülkiyet haklarına müdahale teşkil eden vergilendirme işlemlerinin yargı yoluyla denetlenebilmesi imkanına sahip olamadıkları, dolayısıyla derece mahkemelerinin 213 sayılı Kanunun 378. maddesinin 2. fıkrasında düzenlenen hukuk kuralını, düzeltme beyannamesine ihtirazi kayıt konulmasının dava açma hakkı vermeyeceği şeklinde yorumlamasının -sürecin bütününe bakıldığında- başvurucuların, müdahalenin hukuka aykırı olduğuna yönelik iddia ve itirazlarını etkin bir biçimde sunamaması sonucuna yol açtığı, buna göre somut olayda mülkiyet hakkının öngördüğü usul güvencelerinin sağlanamamasından dolayı müdahalenin başvuruculara şahsi olarak aşırı bir külfet yüklediği, mülkiyet hakkının korunması ile müdahalenin kamu yararı amacı arasında olması gereken adil dengenin başvurucular aleyhine bozulduğu sonucuna ulaşıldığı, başvurucuların mülkiyet haklarına yapılan müdahalenin ölçüsüz olduğu gerekçesiyle Anayasanın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının ihlal edildiğine, kararın bir örneğinin ihlalin sonuçlarının ortadan kaldırılması için yeniden yargılama yapılmak üzere vergi mahkemesine gönderilmesine karar vermiştir.
Anayasa Mahkemesince mülkiyet hakkının ihlal edildiği yolunda verilen karar, sadece, vergi dairelerinin müeyyideli yazıları üzerine ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannamelerine istinaden tahakkuk eden vergi ve kesilen cezalara karşı açılan davalara yönelik olup idarenin müeyyideli yazısı olmaksızın süresinden sonra kendiliğinden ihtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine yapılan tahakkuklara karşı açılan davalar bu kapsamda bulunmamaktadır.
Uyuşmazlık konusu olayda, davacının bir kısım mükelleflerden alınan faturalarda yer alan katma değer vergilerinin indirimlerinden çıkarılarak düzeltme beyannamesi vermesi gerektiği yönünde kendisine tebliğ edilmiş bir yazının bulunduğu yönünde bir iddiası bulunmadığı gibi, davalı idarece dosyaya ibraz edilen dilekçelerde, davacının sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlediği tespit olunan mükelleflerden olan alışlarını katma değer vergisi indirimlerinden çıkarmak suretiyle kendiliğinden düzeltme beyannamesi verdiği belirtilmiştir.
Bu durumda, bir kısım mükelleflerden alınan faturalarda yer alan katma değer vergilerinin indirimlerinden çıkarılması suretiyle ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannameleri üzerine tahakkuk eden katma değer vergileri, damga vergileri ve hesaplanan gecikme faizleri ile kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması yolunda verilen kararın bozulması gerekmektedir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
- Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
- İstanbul 5. Vergi Mahkemesinin, 20/09/2018 tarih ve E:2018/1512, K:2018/2461 sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
2577 sayılı Kanunun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren on beş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 03/07/2019 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
X – KARŞI OY:
Bir vergilendirme dönemine ait katma değer vergisi beyannamesini verdikten sonra mükelleflerin ödenecek vergi tutarını artıracak ya da devreden vergiyi azaltacak şekilde düzeltme beyannamesi vermelerinin olağan bir durum olduğu söylenemez.
Uyuşmazlık konusu olayda, davacı tarafından davalı idarenin sözlü uyarısı üzerine ihtirazi kayıtla düzeltme beyannamesi verildiği iddia edilmektedir. Davalı idare tarafından mahkemeye sunulan dilekçede ise davacının kendiliğinden düzeltme beyannamesi verdiği belirtilmiştir.
Her ne kadar davacıya
müeyyideli bir yazı tebliğ edilmemiş ise de davacının iddiası ve davalı
idarenin savunması karşısında davacı tarafından yönlendirme sonucu verilen
düzeltme beyannamelerine konulan ihtirazi kaydın dava açma hakkı vereceğine yönelik
Mahkemece yapılan değerlendirme, Anayasa Mahkemesinin 27/02/2019 tarih ve
B.No:2015/15100 sayılı kararında ortaya konulan vergisel müdahalelerde mülkiyet
hakkının korunmasına ilişkin usuli güvencelere uygundur.
Bu nedenle, temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden reddi ile vergi mahkemesi kararının hukuka uygunluğu yönünden temyiz incelemesi yapılmak üzere dosyanın Danıştay Üçüncü Dairesine gönderilmesi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.
Stj.Av.Ahmet Sait Algül tarafından hazırlanmıştır.
